Письмо Национального Банка Республики Казахстан от 2 февраля 2012 года № 24207/145

См.: письмо НБ РК от 30 января 2013 года № 24015/2/321 «Разъяснение по вопросу применения счета № 3300 «Счет корректировки резервов (провизий)» с 1 января 2013 года»

См.:

письмо НБ РК от 26 ноября 2010 г. № 24408/1036 «Разъяснение всем банкам второго уровня по использованию счета 3300 «Счет корректировки резервов (провизий)»;

письмо НБ РК от 30 июня 2011 г. № 24207/640 «Разъяснение всем банкам второго уровня по использованию счета 3300 «Счет корректировки резервов (провизий)»;

письмо НБ РК от 8 сентября 2011 г. № 24202/907 «Разъяснение всем банкам второго уровня по использованию счета 3300 «Счет корректировки резервов (провизий)»

Председателю Ассоциации

финансистов Казахстана

Аханову С.А.

Настоящим Национальный Банк РК в связи с поступающими вопросами в отношении применения счета 3300 «Счет корректировки резервов (провизий)» ТПС № 3¹ сообщает следующее.

I. Основной целью введения счета 3300 «Счет корректировки резервов (провизий)» является приведение Отчета о прибылях и убытках в соответствие с требованиями МСФО, с одновременным представлением итогового дохода (убытка) в бухгалтерском балансе в размере, соответствующем требованиям Правил № 296². В связи с чем, пунктом 2 постановления Правления Национального Банка Республики Казахстан от 31 января 2011 года № 4 «О внесении изменений и дополнений в постановление Правления Национального Банка Республики Казахстан от 24 декабря 2007 года № 152 «Об утверждении Инструкции по ведению бухгалтерского учета банками второго уровня и акционерным обществом «Банк Развития Казахстана» была предусмотрена необходимость перехода на применение счета 3300 в 2 этапа:

1 этап: перенос разницы между суммой резервов (провизий), подлежащих созданию в соответствии с Правилами № 296 и суммой резервов, определенной согласно международным стандартам финансовой отчетности по состоянию на 1 января 2011 года;

2 этап: перенос вышеуказанной разницы по состоянию на 1 июля 2011 года.

Пример № 1.

Бухгалтерские записи здесь и далее в настоящем письме приведены из расчета, что в АБИС банка на момент ввода счета 3300 (01.07.2011 г.) бухгалтерские записи по провизиям по сомнительным и безнадежным активам осуществлялись не по МСФО, а в соответствии с требованиями Правил № 296.

______________________

¹ Типового плана счетов бухгалтерского учета в банках второго уровня, ипотечных организациях и акционерном обществе «Банк Развития Казахстана», утвержденного постановлением Правления Национального Банка Республики Казахстан от 31.01.2011 г № 3;

² Правила классификации активов, условных обязательств и создания провизий (резервов) против них, утвержденные постановлением Правления Агентства Республики Казахстан по регулированию и надзору финансового рынка и финансовых организаций от 25 декабря 2006 года № 296

Предположим, что у Банка имеются следующие остатки резервов (провизий).

Если перенести возникающую разницу без разделения на 2 этапа, т.е. только разницу, сложившуюся на 1 июля, финансовая отчетность за 2011 год не будет соответствовать МСФО, поскольку

Несмотря на то, что в обоих случаях сальдо счета 3300 «Счет корректировки резервов (провизий)» составляет 25 у.е., переход с разделением на 2 этапа приводит к формированию Отчета о прибылях и убытках в размере, соответствующем МСФО.

В связи с чем, Банкам, осуществившим переход на применение счета 3300 «Счет корректировки резервов (провизий)» без разделения на 2 этапа, необходимо произвести дополнительные бухгалтерские записи в вышеизложенном порядке.

II. В дополнение к вышеизложенному, также просим Вас обратить внимание на следующий пример.

Пример № 2.

Предположим, что у Банка имеются следующие остатки резервов (провизий).

Информация об учетных курсах валют:

• на сумму разницы по состоянию на 1 января осуществляются следующие бухгалтерские записи:

соответственно,

• на сумму недостающей разницы на 1 июля на счете 3300 «Счет корректировки резервов (провизий)» осуществляются следующие бухгалтерские записи:

соответственно,

и одновременно,

Таким образом, в результате вышеизложенных бухгалтерских записей на счете 3300 «Счет корректировки резервов (провизий)» образовалось следующее сальдо.

20$ * 145 тг. = 29 000 тг.

В связи с чем, при первой переоценке резервов (провизий), числящихся на счете 3300 «Счет корректировки резервов (провизий)» осуществляется следующая бухгалтерская запись:

При дальнейшем изменении курса валют, например, в случае если его значение составит 144 тг., необходимо произвести следующую бухгалтерскую запись:

Таким образом, применение соответствующих курсов валют3 при переходе на применение счета 3300 «Счет корректировки резервов (провизий)» в отношении резервов (провизий) в иностранной валюте обеспечивает соответствие Отчета о прибылях и убытках в рассматриваемой части требованиям МСФО.

III. Согласно пункту 58 МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль»: текущий и отложенный налог должен признаваться в качестве дохода или расхода и включаться в состав прибыли или убытка за период, за исключением той его части, которая возникает из:

(a) операции или события, которые признаются в том же самом или другом периоде непосредственно в составе капитала (см. пункты 61А-65); или

(b) объединения бизнеса (см. пункты 66-68).

Вместе с тем, по методу обязательств, предусмотренному МСФО 12, отложенные налоговые обязательства/требования возникают только при наличии временной разницы между балансовой стоимостью актива/обязательства и его налоговой базой.

При этом необходимо учитывать, что формирование счета 3300 «Счет корректировки резервов (провизий)» приводит только к «перераспределению» между счетами капитала (чистая прибыль и 3300), и не влияет на суммы активов/обязательств, отражаемых в финансовой отчетности. В связи с этим отложенные налоговые обязательства/требования, возникающие в связи с различным размером провизий по МСФО и Правилам № 296, необходимо отражать в составе прибылей и убытков за период. Иными словами, в данном рассматриваемом случае отложенные налоговые обязательства/требования формируются за счет счета 5999 «Корпоративный подоходный налог».

В дополнение к вышеизложенному, обращаем Ваше внимание, что введение счета 3300 «Счет корректировки резервов (провизий)» не приводит к изменению суммы отложенного налога, в случае если Банк осуществлял ведение бухгалтерского учета в части обесценения активов/обязательств по МСФО. Если же банк отражал обесценение активов/обязательств по Правилам № 296 - банку необходимо будет осуществить соответствующие записи по отражению отложенного налога.

Таким образом, в случае необходимости формирования/изменения сумм отложенных налоговых обязательств/требований в связи с переходом на применение счета 3300 необходимо осуществлять следующие бухгалтерские записи:

- на сумму отложенных налоговых обязательств/требований в связи с переносом разницы между резервами (провизиями), подлежащими созданию в соответствии с Правилами № 296 и резервами, требуемыми по МСФО, на счет 3300 по состоянию на 1 января 2011 года:

______________________

³ Т.е. по разнице на 1 января с применением курса на 1 января, по разнице на 1 июля с применением курса на 1 июля

или

- на сумму отложенных налоговых обязательств/требований в связи с переносом разницы между резервами (провизиями), подлежащими созданию в соответствии с Правилами № 296 и резервами, требуемыми по МСФО, на счет 3300 по состоянию на 1 июля 2011 года:

или

Следовательно, поскольку отражение в бухгалтерском учете отложенного налогового обязательства в 2011 году приводит к уменьшению собственного капитала, в соответствии с изменениями в расчете пруденциальных нормативов4, данная сумма расчетным путем включается в капитал первого либо второго уровня, тем самым восстанавливая ранее произведенное в бухгалтерском учете уменьшение.

Таким образом, под «включением в регуляторный капитал» подразумевается восстановление капитала первого либо второго уровня на сумму отложенного налогового обязательства, возникшего в связи с разницей в балансовой стоимости активов и условных обязательств, подлежащих классификации в соответствии с Правилами № 296. При этом, детальный порядок учета рассматриваемой суммы отложенного налогового обязательства при расчете капиталов первого и второго уровня предусмотрен Инструкцией № 358, в том числе пунктами 4 и 10.

IV. В соответствии с ТПС № 3 счет 3599 «Нераспределенная чистая прибыль (непокрытый убыток)» предназначен для учета сумм финансового результата деятельности за отчетный период с учетом корректировок, осуществляемых в установленном порядке. При этом по дебету счета проводится списание сумм нераспределенной чистой прибыли при их распределении и корректировке в установленном порядке или отнесении их на балансовый счет № 3580 «Нераспределенная чистая прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет», а также сумм убытков отчетного периода, отраженные в пассиве с отрицательным знаком.

___________________

⁴ Инструкция о нормативных значениях и методике расчетов пруденциальных нормативов для банков второго уровня, утвержденная постановлением Правления Агентства Республики Казахстан по регулированию и надзору финансового рынка и финансовых организаций от 30 сентября 2005 года № 358

В связи с чем, в конце года сумма на счете 3599 «Нераспределенная чистая прибыль (непокрытый убыток)» образовывается (1) за счет текущих доходов и расходов, а также с учетом (2) корректировок за счет 3300 «Счет корректировки резервов (провизий)». В конце 2011 года на балансовый счет 3580 «Нераспределенная чистая прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет» должна быть перенесена вся вышеуказанная сумма.

V. Согласно пунктам 55, 78, 79, 134 и 135 МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности»:

«55. Предприятие должно представить дополнительные статьи, заголовки и промежуточные итоговые суммы в отчете о финансовом положении, если такое представление необходимо для понимания финансового положения предприятия.

79. Предприятие должно раскрыть либо в отчете о финансовом положении, либо в примечаниях, следующую информацию:

...

(b) описание характера и назначения каждого капитального резерва в составе капитала.

134-135. Предприятие должно раскрывать информацию, позволяющую пользователям финансовой отчетности оценивать цели, политику и процессы предприятия в области управления капиталом. Для соблюдения данного требования предприятие раскрывает следующую информацию:

(a) качественная информация о целях, политике и процессах предприятия в области управления капитала, включая следующее:

(i) описание того, что предприятие считает предметом управления капиталом;

(ii) если предприятие подчиняется внешним требованиям в отношении капитала, характер таких требований и то, как эти требования учитываются при управлении капиталом; и

(iii) как предприятие выполняет свои задачи в области управления капиталом;

(b) совокупные количественные данные, относящиеся к предмету управления капиталом;

(c) любые изменения в (a) и (b) по сравнению с предыдущим периодом.

(d) выполняло ли предприятие в отчетном периоде внешние требования к капиталу, которые оно обязано выполнять.

(e) в случае невыполнения предприятием этих внешних требований к капиталу, последствия таких нарушений.

Предприятие основывает раскрытие указанной информации на внутренней информации, предоставляемой старшему руководящему персоналу предприятия.».

В связи с чем Банкам необходимо осуществлять раскрытие информации в отношении 3300 непосредственно в бухгалтерском балансе и отчете об изменениях в капитале в качестве отдельной статьи и/или непосредственно в пояснительной записке. При этом в пояснительной записке информацию в отношении возникающей разницы между требованиями МСФО и Правил № 296 в части обесценения активов/обязательств необходимо детализировать с указанием причин возникновения такой разницы, категорий активов/обязательств, приводящих к возникновению разницы, величины разниц и т.д.

В связи с чем банкам необходимо проверить проведенные мероприятия при переходе на применение счета 3300 «Счет корректировки резервов (провизий)» на соответствие вышеуказанному порядку.